Stop de ongelijke behandeling van gepensioneerden in Europa

Auteur: Ger Essers, verbonden aan de Deutsch-Niederländische Gesellschaft zu Aachen (www.dng-aachen.eu)

De Europese Unie viert in 2017 haar zestigste verjaardag. De Europese Unie lijdt aan ouderdomsverschijnselen. De gebrekkige coördinatie beperkt de mobiliteit van gepensioneerden. Het jaar 2017 is een geschikt moment om stil te staan bij de sociale en fiscale situatie van de eerste generatie gepensioneerden, die in de Europese Unie wonen en gebruik hebben gemaakt van het vrij verkeer van personen. Analoog aan de discussie over ’gelijk loon voor gelijk werk’ zou voor EU-gepensioneerden moeten gelden: gelijk netto pensioen! Europese gepensioneerden met hetzelfde bruto pensioen hebben na toepassing van de Europese socialezekerheidsverordening en de belastingverdragen een verschillend netto pensioen. De huidige EU-verordening en belastingverdragen voor gepensioneerden zijn verouderd. Vereenvoudiging en modernisering is wenselijk. In dit artikel wordt de fiscale en sociale positie van deze groep beschreven.

Als gevolg van de discoördinatie tussen belastingverdragen en de EU-verordening nr. 883/2004 kunnen er bij grensoverschrijdende gepensioneerden gelijktijdig voor- en nadelen ontstaan. Een voordeel voor een grensoverschrijdende gepensioneerde is vaak nadelig voor een lidstaat. Het omgekeerde komt ook voor: een voordeel voor een lidstaat kan nadelig zijn voor een grensoverschrijdende gepensioneerde. In bijna alle gevallen is er sprake van administratieve lastendruk voor de lidstaten en betrokkenen.

De Europese verdragen, de bilaterale belastingverdragen, verordening nr. 883/2003 en de EU-verblijfsrichtlijn nr. 2004/38 schrijven ’gelijke behandeling’ voor(1). Gelijke behandeling impliceert dat een grensoverschrijdende gepensioneerde geen substantiële voor- en nadelen heeft ten opzichte van een gepensioneerde die géén gebruik gemaakt heeft van ’het vrij verkeer van personen’. Voor de helderheid: het huidige Unierecht garandeert geen fiscale neutraliteit en behoud van socialezekerheidsrechten wanneer een burger in een andere lidstaat gaat wonen of werken(2).

Het gaat ten principale om een gelijke behandeling in de woonstaat waar de gepensioneerde het sociaal-economisch middelpunt van zijn leven heeft en waar hij gebruik maakt van de publieke voorzieningen. Dit betekent dat de gepensioneerde over zijn wereldinkomen inkomstenbelasting in zijn woonland betaalt en dat hij ook in zijn woonland sociaal verzekerd is. Kortom een integrale toepassing van het woonlandbeginsel onafhankelijk van nationaliteit en herkomst van zijn pensioenen.

Als hoofdregel voor de sociale zekerheid geldt dat een gepensioneerde sociaal verzekerd is in zijn woonland (3). Er wordt voor de zorgverzekeringen een uitzondering gemaakt voor gepensioneerden die in een lidstaat wonen en géén wettelijk pensioen ontvangen uit deze lidstaat(4). Deze gepensioneerde betaalt dus geen zorgpremies in zijn woonland. Hij draagt zijn zorgbijdragen af aan zijn pensioenland en heeft recht op medische zorg in zijn woonland alsof hij in zijn woonland verzekerd zou zijn(5). Wat betreft de belastingheffing geldt als hoofdregel dat het wereldinkomen van een gepensioneerde door de woonstaat wordt belast(6). In een groot aantal belastingverdragen is bepaald dat de pensioenen niet door de woonstaat doch door de pensioenstaat (bronland) belast worden(7).

Zouden de hoofdregels in de belastingverdragen en de coördinatieverordening nr. 883/2004 worden toegepast, dan zou de grensoverschrijdende gepensioneerde gelijk behandeld worden ten opzichte van de gepensioneerde, die geen gebruik gemaakt heeft van het vrij verkeer van personen. Als gevolg van de uitzonderingsbepalingen in de coördinatieverordening nr. 883/2004 en het volstrekte gebrek aan onderlinge coördinatie tussen deze verordening en de ca. 325 verschillende belastingverdragen is sprake van een fiscaal-sociale anarchie en grote bureaucratie binnen de Europese Unie. De ontstane discoördinatie leidt tot voordelen en/of nadelen voor de gepensioneerden en/of de lidstaten. Tevens stimuleert de discoördinatie het ontstaan en opzetten van oneigenlijke constructies.

Europese burgers die gebruik maken van een van de grootste verworvenheden van de Europese Unie, te weten: het vrij verkeer van personen c.q. werknemers, hebben vaak het gevoel dat zij in de steek worden gelaten door de Europese Unie, die er niet in slaagt de fiscale en sociale beleidsmakers samen te laten werken. De sociale aanwijsregels en fiscale toewijzingsregels sporen niet met elkaar. Er is dan ook een discrepantie tussen de sociale aanwijs- en de fiscale toewijzingsregels. De fiscale en sociale beleidsmakers komen niet uit hun ivoren Brusselse en hoofdstedelijke torens om dit probleem eensgezind op te lossen.

In dit artikel wordt getracht om een paar van de vele discoördinatieproblemen systematisch te beschrijven en op te lossen. Als casussen worden gepensioneerden met wettelijke en bovenwettelijke Zweedse pensioenen wonend in Nederland en gepensioneerden met wettelijke en bovenwettelijke Nederlandse pensioenen wonend in Zweden beschreven. Ook wordt de situatie van personen met Zweedse én Nederlandse pensioenen wonend in Zweden respectievelijk Nederland beschreven. Het zijn slechts vier (standaard)voorbeelden van grensoverschrijdende gepensioneerden tussen twee lidstaten. In de bijlage worden een aantal Nederland-Duitse respectievelijk Nederlands-Belgische voorbeelden beschreven

Het discoördinatieprobleem in algemene formulering

Het komt voor dat een lidstaat bevoordeeld wordt en een gepensioneerde benadeeld wordt. Dit is het geval wanneer een grensoverschrijdende gepensioneerde in zijn woonstaat (A) aanspraak heeft op medische zorg ten financiële laste van een andere lidstaat (B), omdat hij een pensioen uit deze lidstaat (B) ontvangt. Lidstaat B heft ter bekostiging van de medische zorg in lidstaat A zorgbijdragen van deze gepensioneerde. Indien in de woonstaat (A) de medische zorg gefinancierd wordt uit de algemene middelen (belasting) en de gepensioneerde op grond van het belastingverdrag over zijn pensioen belasting betaalt in zijn woonstaat (A), is sprake van dubbele heffing. De gepensioneerde, die zijn zorgbijdragen in lidstaat B moet afdragen, betaalt via de belasting mee aan de gezondheidszorg in zijn woonland A. Deze situatie is nadelig voor de gepensioneerde en voordelig voor de woonstaat. Juridisch gezien is geen sprake van dubbele belastingheffing dan wel dubbele premie/bijdrageheffing(8). Economisch gezien is dit wel het geval. De omgekeerde situatie – een voordeel voor gepensioneerde en een nadeel voor een lidstaat – kan zich ook voordoen.

Een ander probleem is dat een grensoverschrijdende gepensioneerde in pensioenstaat (B) hoge zorgbijdragen betaalt en in zijn woonstaat (A) een lager zorgniveau krijgt dan de in pensioenstaat (B) wonende gepensioneerde. De omgekeerde (voordelige) situatie, te weten: lage of geen zorgbijdragen in de pensioenstaat (X) voor een hoog zorgniveau in de woonstaat (Y), komt ook voor.

Over de conflicterende relatie tussen de belastingverdragen en Verordening nr. 883/2004 stelde het Hof van Justitie: ‘…men zou dus kunnen menen dat de regels die in deze twee soorten instrumenten, de ene internationaal en de andere communautair, zijn vastgesteld voor de oplossing van wetsconflicten, ieder van toepassing zijn op de materie die zij betreffen, zonder dat er a priori sprake is van een relatie, laat staan van een gespannen relatie tussen beide…’. Volgens het Hof wordt de relatie ook gecompliceerd ‘door de geleidelijke fiscalisering van de sociale zekerheid. Een verschijnsel dat in wezen erin bestaat de nationale socialezekerheidsstelsels te financieren door heffingen die, althans volgens het nationale recht, de kenmerken van belastingen hebben, maar die, vanuit het oogpunt van gemeenschapsrecht, binnen de werkingssfeer van verordening nr. 1408/71 (nu nr. 883/2004) kunnen vallen’(9). Ook de Europese Commissie weet zich geen raad met deze kwestie. De Commissie is van mening dat in het geval een gepensioneerde in een lidstaat, waar het zorgstelsel via belasting wordt gefinancierd, belasting betaalt, dat dit de toepassing van de bepalingen van verordening nr. 1408/71 (nu nr. 883/2004) niet in de weg staat(10). 

Naast fiscalisering leidt privatisering ook tot problemen. In tegenstelling tot de wettelijke ziektekostenverzekeringen vallen aanvullende (particuliere) ziektekostenverzekeringen niet onder de werkingssfeer van verordening nr. 883/2004(11).

Deze discoördinatieproblemen kunnen opgelost worden door;

• de woonstaat: unilaterale regeling;
• de pensioenstaat: unilaterale regeling;
• aanpassing van verordening nr. 883/2004;
• een individuele constructie in pensioenland respectievelijk woonland;
• een bilaterale overeenkomst.

Wonen in Zweden met Nederlandse pensioenen

Wanneer een grensoverschrijdende gepensioneerde met enkel een Nederlands pensioen – een zgn. enkelgepensioneerde – in Zweden woont, moet hij in zijn pensioenland (Nederland) de bijdragen voor de Zvw/Wlz betalen. In Zweden heeft de gepensioneerde aanspraak op medische zorg(12) alsof hij in Zweden verzekerd zou zijn. Het niveau en omvang zorgpakketten in Nederland en Zweden verschillen. Omdat de gepensioneerde zijn zorgbijdragen in Nederland moet betalen, kan het voorkomen dat het verband tussen de Nederlandse bijdrageplicht en het Zweeds zorgpakket – het zogenoemd equivalentiebeginsel – wordt verstoord. Dit probleem is door Nederland unilateraal opgelost door de Nederlandse zorgbijdragen aan te passen aan het Zweedse zorgniveau(13). De verhoudingsfactor tussen de Zweedse en Nederlandse zorgkosten of te wel de woonlandfactor bedraagt: 1,0948 (2017)(14). In 2010 was de woonlandfactor nog 0,8181. De gepensioneerde betaalt over het Nederlandse pensioen de Zvw/Wlz-bijdragen vermenigvuldigd met de zgn. woonlandfactor voor Zweden. Op grond van verordening nr. 883/2004 heeft de gepensioneerde het (keuze)recht om een medische behandeling te ondergaan in Nederland (pensioenland)(15). De grensoverschrijdende gepensioneerde mag dus zonder toestemming gebruik maken van medische zorg in Nederland én in Zweden.

Op grond van het dubbelbelastingverdrag worden Nederlandse particuliere (bedrijfs)pensioenen belast door de woonstaat (Zweden)(16). Socialezekerheidsuitkeringen (AOW/Anw) en overheidspensioenen worden door Nederland belast(17). Er is sprake van fiscale discoördinatie. Zweden financiert haar gezondheidszorg uit de algemene middelen, dat wil zeggen door belastingheffing. Via de belastingheffing over zijn particulier (bedrijfs)pensioen betaalt de grensoverschrijdende gepensioneerde derhalve mee aan de Zweedse gezondheidzorg. Er is juridisch gezien geen sprake van dubbele belasting of dubbele premie/bijdrageheffing, maar wel van een economische dubbele heffing. Dit probleem is unilateraal opgelost door woonstaat (Zweden). De grensoverschrijdende gepensioneerde krijgt een korting (8%) op zijn Zweedse belastingaanslag. Het kortingspercentage is gelijk aan dat deel van de belasting, dat door Zweden aan gezondheidszorg wordt uitgegeven (zie bijlage 1).

Naast bovenstaande oplossing is ook een individuele ’oplossing’ mogelijk. Door (deeltijds) werken kan de gepensioneerde de verzekeringsplicht verleggen naar zijn woonland, waar betrokken werkt. Er geldt bij werken immers het werklandbeginsel(18). In dat geval spoort een deel belastingplicht(19) met de sociale verzekeringsplicht. Er is dan sprake van bijna Likabehandling (bijna gelijke behandeling) in Zweden (woonland).

De problemen voor betrokken gepensioneerde zijn in deze concrete situatie opgelost door:

• Nederland (pensioenstaat): invoering van woonlandfactor op zorgbijdragen;
• Zweden (woonstaat): invoering van kortingspercentage op inkomstenbelasting(20);
• aanpassing van verordening nr. 883/2004 door middel van de invoering van keuzerecht(21);
• in Zweden te gaan werken: sociale switch naar woonland

Betrokken grensoverschrijdende gepensioneerde zal na toepassing van de sociale en fiscale heffingen (na toepassing van de Nederlandse woonlandfactor en Zweedse fiscale korting) nog steeds niet hetzelfde netto pensioen overhouden als zijn gepensioneerde Zweedse buurman respectievelijk zijn gepensioneerde voormalige collega die in Nederland woont. Een deel van het Nederlandse ouderdomsinkomen (AOW) wordt immers belast in Nederland (22).

Een alternatieve bilaterale oplossing zonder wijziging van verordening nr. 883/2004 is ook mogelijk. Zweden (woonland) zou kunnen afzien van de afrekening van de zorgkosten met Nederland (pensioenland). Nederland zou dan ook geen zorgbijdragen mogen inhouden op de Nederlandse pensioenen(23). Dit laatste kan bilateraal geregeld worden zonder wijziging van verordening nr. 883/2004.

Geen eenzijdige benadering

Een discoördinatieprobleem mag nooit geografisch eenzijdig beschouwd worden. Er zullen een aantal grensovergangen beschreven moeten worden om tot conclusies te komen. In bovenstaande situatie gaat het om de fiscaal-sociale positie van een inwoner van Zweden, die enkel een Nederlands pensioen ontvangt (zgn. enkelgepensioneerde). Er is sprake van een nadeel voor de gepensioneerde en een voordeel voor de woonstaat. Deze problemen zijn bij wonen in Zweden met Nederlandse pensioenen voor een deel unilateraal door Zweden en Nederland afzonderlijk opgelost. De vraag is of er in het omgekeerde geval – wonen in Nederland met Zweedse pensioenen – sprake is van dezelfde voor- respectievelijk nadelen. Zo ja: hoe deze dan op te lossen?

Wonen in Nederland met Zweedse pensioenen

Wanneer een grensoverschrijdende gepensioneerde met enkel Zweedse pensioenen in Nederland woont, moet hij in Zweden zijn zorgbijdragen afdragen(24). In Nederland heeft betrokkene recht op medische zorg alsof hij in Nederland verzekerd zou zijn. Zweden financiert haar gezondheidszorg niet uit premieheffing doch uit de algemene middelen, dat wil zeggen belastingheffing(25). De grensoverschrijdende gepensioneerde betaalt dus geen sociale zorgpremies aan Nederland of Zweden(26). De grensoverschrijdende gepensioneerde mag gebruik maken van medische zorg in Nederland én in Zweden, omdat Zweden op bijlage IV van verordening nr. 883/2004 staat.

Op grond van het dubbelbelastingverdrag wordt het Zweedse wettelijk pensioen (Allmänpension) belast door Zweden (bronstaat). Het aanvullend bedrijfspensioen (Tjänstepension) wordt door de woonstaat (Nederland) belast(27). Zweden financiert de medische zorg van betrokkene in Nederland. De gepensioneerde betaalt een financiële bijdrage via de Zweedse belastingheffing. Deze belastingheffing is echter beperkt tot belastingheffing over zijn wettelijk pensioen (Allmänpension). Betrokkene betaalt in Nederland alleen inkomstenbelasting over zijn aanvullend pensioen (Tjänstepension) en hij is niet premieplichtig voor Zvw/Wlz. Er is geen sprake van premieontwijking. Deze discoördinatie is nadelig voor lidstaat Zweden en voordelig voor betrokken grensoverschrijdende gepensioneerde.

In het geval de gepensioneerde in Nederland (deeltijds) gaat werken, wordt hij sociaal verzekerd in Nederland (werkland) en betaalt hij over zijn Zweeds én Nederland inkomen de Nederlandse Zvw/Wlz-premies. Het voordeel voor de gepensioneerde verdampt dan onmiddellijk.

De problemen voor betrokken lidstaat kunnen in bovenstaande concrete situatie opgelost worden door het belastingverdrag aan te passen. Als de belastingheffing over de pensioenen toegewezen zou worden aan de pensioenstaat (bronstaat) dan leidt dit tot samenloop van de toewijzingsregels in het belastingverdrag en de bekostigingsregels (zorgbijdragen) in Vo 883/2004. De vraag is of dit tot gelijke behandeling leidt. Gelijke behandeling ten opzichte van wie? In het geval van toepassing van bronstaatheffing in het Nederlands-Zweeds belastingverdrag zal de in Nederland wonende grensoverschrijdende gepensioneerde in Nederland (woonstaat) niet gelijk behandeld worden ten opzichte van zijn gepensioneerde Nederlandse buurman doch er vindt dan wel Likabehandling (gelijke behandeling) plaats ten opzichte van de in Zweden wonende gepensioneerde.

Tussenbalans

In bovenstaande gevallen gaat het om tegengestelde grensoverschrijdende gepensioneerden met ouderdomspensioen(en) uit één lidstaat (zgn. enkelgepensioneerden). De huidige unilaterale regelingen (Nederlandse woonlandfactor en Zweedse fiscale korting) leiden ertoe dat de in Zweden wonende grensoverschrijdende gepensioneerde (bijna) geen nadeel meer heeft. De in Nederland wonende Zweedse gepensioneerden behouden onder de huidige regelingen hun voordeel. Voor Zweden is de huidige regeling nadelig.

In bovenstaande gevallen is sprake van dubbele discoördinatie. Het belastingverdrag kent twee tegengestelde toewijzingsregels, te weten: woonlandheffing voor aanvullende bedrijfspensioenen en bronlandheffing voor wettelijke pensioenen. Wat betreft de bekostigingsregels in de coördinatieverordening geldt het pensioenlandheffing (bronland).

Zoals er vijftig tinten grijs bestaan, zo bestaan er ook meer soorten gepensioneerden. Veel voorkomend zijn gepensioneerden met twee pensioenen (dubbelgepensioneerden). Er moet dan gedacht worden aan gepensioneerden met een Zweeds én Nederlands pensioen. De groep dubbelgepensioneerden woont meestal in Nederland of Zweden.(28) Soms zoeken zij het zonnige zuiden op. De gepensioneerde wordt dan ’gemangeld’ door drie lidstaten.

Wonen in Zweden met een Nederlands én een Zweeds pensioen

Wanneer een gepensioneerde met Zweeds én Nederlands pensioen in Zweden woont, geldt dat hij recht heeft op alle Zweedse zorgvoorzieningen(29). Deze dubbelgepensioneerde wordt volledig sociaal verzekerd in Zweden. Gezien het feit dat Zweden de sociale zekerheid financiert uit de algemene middelen (belasting) en de belastingheffing over Nederlandse pensioenen niet volledig toegewezen aan Zweden (woonstaat) is er geen sprake van volledige Likabehandling (gelijke behandeling) in de woonstaat (Zweden). Zweden kan alleen het Nederlands aanvullend bedrijfspensioen belasten. De belastingheffing over het AOW-pensioen is toegewezen aan Nederland (bronstaat). Indien de dubbelgepensioneerde in zijn woonland (Zweden) werkt leidt dit niet tot een sociale switch, omdat betrokkene reeds volledig sociaal verzekerd was in Zweden.

Wil de dubbelgepensioneerde een medische behandeling in Nederland ondergaan, dan is dit (beperkt) mogelijk via verordening nr. 883/2004 of de patiëntenrichtlijn nr. 2011/24/EU(30).

Wonen in Nederland met een Nederlands én een Zweeds pensioen

Wanneer een gepensioneerde met Zweeds én Nederlands pensioen in Nederland woont, geldt dat hij recht heeft op alle Nederlandse zorgvoorzieningen(31). Deze dubbelgepensioneerde is sociaal verzekerd in Nederland(32). Hij betaalt Zvw/Wlz-premies over de Nederlandse én Zweedse pensioenen. Nederland zal belasting heffen over de Nederlandse pensioenen en het Zweeds wettelijk pensioen (Allmänpension). Zweden zal het aanvullend Zweedse pensioen (Tjänstepension) belasten (bronstaatheffing)(33). Er is sprake van bijna gelijke behandeling in de woonstaat. Indien de gepensioneerde in Nederland werkt, leidt dit niet tot een sociale switch.

Wil de dubbelgepensioneerde een medische behandeling in Zweden ondergaan, dan is dit (beperkt) mogelijk via verordening nr. 883/2004 of de patiëntenrichtlijn nr. 2011/24/EU(34).

Samenvattend overzicht van de huidige situatie

In de huidige situatie geldt dat er bij enkelgepensioneerden geen sprake is van gelijke behandeling. Niet in het woonland en niet in het pensioenland. Voor inwoners van Zweden met Nederlandse pensioenen is het probleem van dubbele economische heffing grotendeels opgelost, als gevolg van de fiscale korting die Zweden toepast. Voor inwoners van Nederland met een Zweeds pensioen blijft het voordeel voor de gepensioneerde respectievelijk het nadeel voor lidstaat Zweden bestaan.

Voor de dubbelgepensioneerden geldt, ongeacht waar deze wonen, bijna gelijke behandeling ten opzichte van gepensioneerden die geen gebruik gemaakt hebben van het vrij verkeer van personen. Zij betalen voor hun medisch zorg in hun woonland de zorgpremies (bij wonen in Nederland) c.q. belasting (bij wonen Zweden). Hun aanvullend (bedrijfs)pensioen wordt belast in hun woonland. Hun wettelijk pensioen wordt belast in het pensioenland (bronstaatheffing). Er is dus sprake van bijna gelijke behandeling in het woonland. Zouden de wettelijke pensioenen ook belast worden door het woonland, dan zou er sprake zijn van volledige gelijke behandeling (Likabehandling).

Er zijn individuele constructies mogelijk. Zo kan een enkelgepensioneerde sociaal switchen door in zijn woonland te gaan werken. Het verschil tussen een enkel- en dubbelgepensioneerde is flinterdun. Een dubbelgepensioneerde die afziet van een van beide pensioenen, krijgt het statuut van enkelgepensioneerde. Soms kan dat voordelig zijn. Een dubbelgepensioneerde is vaak gedurende een kort periode enkelgepensioneerde. Dit als gevolg van het verschil in pensioenleeftijd. Bij gehuwde gepensioneerden komt het voor dat de huwelijkspartners in verschillende lidstaten belasting en/of hun zorgbijdragen moeten betalen. In dit soort situaties is het gebrek aan samenhangende coördinatie en de ongelijke behandeling vaak schrijnend.

Wonen in Nederland met Zweeds pensioen		Wonen in Zweden met Nederlands pensioen
fiscale heffingen	sociale heffing	fiscale heffingen*	sociale heffing*
Nederland: Tjänstepension Zweden: Allmänpension	Zweden (nihil)	Zweden: bedrijfspensioen Nederland: AOW-pensioen	Nederland
Geen gelijke behandeling		Geen gelijke behandeling
Wonen in Nederland met Nederlands en Zweeds pensioen		Wonen in Zweden met Nederlands en Zweeds pensioen
fiscale heffing	sociale heffing	fiscale heffing	sociale heffing
Nederland: Tjänstepension Zweden: Allmänpension	Nederland (Zvw/Wlz-premie)	Zweden: bedrijfspensioen Nederland: AOW-pensioen	Zweden (nihil)
Bijna gelijke behandeling in woonstaat		Bijna gelijke behandeling in woonstaat

* unilateraal aangepast door Zweedse fiscale korting respectievelijk Nederlandse woonlandfactor op Zvw/Wlz-bijdrage

Intermezzo I: viviendo en España

Van het koude Zweden, waar slechts 485 gepensioneerden met Nederlands pensioen wonen, naar het zonnige Spanje, waar 12.100 Nederlandse gepensioneerden wonen(35). Deze grote groep heeft recht op medische zorg ten financiële laste van Nederland. De in Spanje wonende gepensioneerden betalen de Nederlandse zorgbijdragen Zvw/Wlz vermenigvuldigd met de woonlandfactor 0,3767. In Spanje wordt de medische zorg gefinancierd uit de algemene middelen. Gezien het feit dat Nederlandse pensioenen (inclusief AOW-uitkering) belast worden door Spanje, is er overduidelijk sprake van dubbele economische heffing. Bij de Spaanse belasting ontvangt de gepensioneerde een informatiefiche over de wijze waarop de belasting besteed wordt (informaciónal contribuyente del destino de sus impuestos), waarin vermeld staat dat 14% aan gezondheidszorg (sanidad) wordt besteed.

Intermezzo II: scheiding van tafel und Bett

Van west naar oost. Een bejaard echtpaar wil van Nederland naar Duitsland verhuizen. De man heeft een Nederlands pensioeninkomen van ca € 25.000 per jaar. Zijn echtgenote heeft een Nederlands pensioeninkomen van ca € 10.000 plus een Duitse Altersrente van € 500 per jaar. Bij wonen in Nederland betalen beiden over hun pensioeninkomen belasting in Nederland(36) en wordt hun (wereld)inkomen onderworpen aan de Nederlandse premieheffing. Er is sprake van ’gelijke behandeling in de woonkamer’.

Vanaf het moment dat het echtpaar in Duitsland woont is er geen sprake meer van ’gelijke behandeling in de woonkamer’. Het pensioeninkomen van de man (> € 15.000 per jaar) wordt belast door de pensioenstaat (Nederland). Het pensioeninkomen van de vrouw (<€ 15.000 per jaar) wordt belast door de woonstaat (Duitsland)(37). Dan de ziektekosten. De man heeft in Duitsland recht op medische verstrekkingen ten financiële laste van Nederland(38). Hij betaalt als verdragsgerechtigde zijn zorgbijdragen (Zvw/WLZ-premies x woonlandfactor voor Duitsland) in Nederland. Zijn echtgenote wordt vanwege haar Duitse Altersrente rechtstreeks in Duitsland verzekerd voor de Kranken- en Pflegeversicherung(39). De vrouw heeft aanspraak op medische verstrekkingen én uitkeringen (Pflegegeld). De man heeft geen aansprak op Pflegegeld. De vrouw heeft geen keuzerecht. Kortom de ’gelijkheid in de woonkamer’ wordt als gevolg van het vrij verkeer van personen omgezet in ’ongelijkheid in de woonkamer’.

Ultieme oplossing: gelijke behandeling in woonland!

Bij gelijke behandeling van gepensioneerden gaat het om de toepassing van zeer essentiële Europese beginselen. In de coördinatieverordening is bepaald dat slechts één lidstaat verantwoordelijk is voor de sociale bescherming van grensoverschrijdende burgers (zgn. exclusiviteitsbeginsel). Een grensoverschrijdende burger (ook gepensioneerde) kan dus slechts in één lidstaat sociaal verzekerd zijn. Slechts één lidstaat is bevoegd om de socialezekerheidspremies te heffen.

In de belastingverdragen geldt allesbehalve dit exclusiviteitsbeginsel. Lidstaten verdelen het fiscale heffingsrecht onderling. In de ca 325 EU-belastingverdragen is er allesbehalve ’eenheid in verscheidenheid’. Vaak leidt dat ertoe dat het pensioeninkomen van een grensoverschrijdende gepensioneerde wordt opgesplitst. Soms worden hele groepen opgesplitst. Voor inwoners van Duitsland met een Nederlands pensioeninkomen van meer dan € 15.000 geldt een bronstaatheffing. Is het Nederlands inkomen minder dan € 15.000 dan geldt woonstaatheffing.

De Nederlandse overheid streeft naar belastingverdragen waarin de bronstaatheffing voor fiscaal gefacilieerd opgebouwde pensioenen geldt(40). Nederland wenst de fiscale voordelen genoten in de opbouwfase van de Nederlandse (aanvullende) pensioenen terug te halen in de uitkeringsfase (zgn. omkeerregel)(41). Het is een variant op de Thatcher slogan ’I want my money back’. Dit is een eenzijdige benadering. De omkeerregel moet ook omgekeerd toegepast worden. Als Nederland haar eigen Nederlandse pensioenen in het buitenland niet kan belasten, kan het buitenlandse pensioenen in Nederland wel belasten. Vaak wordt als argument gebruikt dat de Nederlandse pensioenen in het buitenland anders – lager of hoger – belast worden dan in Nederland. Dit argument mag niet gebruikt worden in een fiscaal en sociaal niet geharmoniseerd Europa. Elkaars sociale en fiscale stelsels ten diepste respecteren, is een van de belangrijkste Europese normen. Wie niet wil harmoniseren moet beter coördineren!

Dan het meest fundamentele Europese beginsel van non-discriminatie op grond van nationaliteit.

De zogenoemde dubbelgepensioneerden hebben vaak in meerdere lidstaten gewoond en/of gewerkt. Het gaat dan om grensarbeiders of migrerende werknemers. Deze laatste groep keert na pensionering vaak terug naar hun geboorteland. Dubbelgepensioneerden hebben vaak de nationaliteit van hun woonland. Dit is niet het geval bij enkelgepensioneerden die na pensionering naar een (zonniger) lidstaat verhuizen (pensionado’s). Er is ook een groep gepensioneerden die om familiale redenen verhuizen. Gelijke behandeling in het woonland voorkomt dat de enkelgepensioneerden (pensionado’s) indirect worden gediscrimineerd.

De pensioenleeftijden zijn niet geharmoniseerd in de Europese Unie. Dat betekent dat een gepensioneerde vaak niet op hetzelfde moment zijn ouderdomspensioenen kan ontvangen. Betrokkene is dan gedurende een korte periode enkelgepensioneerde en daarna dubbel-gepensioneerde. De overgang kan gepaard gaan met een switch wat betreft de lidstaat die bevoegd is voor de bekostiging van gezondheidszorg. Toepassing van het woonlandbeginsel voorkomt deze switch.

Het toepassen van gelijke behandeling in het woonland geldt reeds voor de sociale zekerheid. In artikel 11, 3 onder e van de socialezekerheidsverordening nr. 883/2004 is bepaald dat een gepensioneerde sociaal verzekerd is in zijn woonland. De uitzonderingsregels wat betreft de bekostiging van medische zorg bij gepensioneerden kunnen geschrapt worden(42). Dat geldt ook voor de belastingheffing. De hoofdregel in artikel 18 van het OESO-modelverdrag bepaalt dat grensoverschrijdende pensioenen door de woonstaat belast mogen worden(43). Afschaffing van uitzonderingsregels (bronstaatheffing) ligt voor de hand.

Integrale toepassing van het woonlandbeginsel leidt ertoe dat het bruto-netto traject van het pensioen-inkomen van de grensoverschrijdende gepensioneerde hetzelfde is als het bruto-netto traject van de niet-grensoverschrijdende gepensioneerde. Toepassing van het woonlandbeginsel vermindert ook de administratieve lastendruk van de gepensioneerde en de lidstaat van herkomst (geen dubbele belastingaangifte). Er zijn geen discussies meer over parafiscale heffingen(44) en over de fiscale aftrek van buitenlandse zorgpremies, geen grensoverschrijdende verrekening van medische kosten. Bij woonstaatheffing is er samenhang tussen directe belastingen naar inkomen en indirecte belastingen op het verbruik in stand en kan beter rekening gehouden worden met persoonlijke omstandigheden (aftrekposten) enz. De lidstaat waar de gepensioneerde woont, zijn sociaal leven leidt en gebruik maakt van de publieke voorzieningen is in volle omvang verantwoordelijk voor de gepensioneerde. Als tegenprestatie mag de woonstaat de sociale premies heffen en het gehele wereldinkomen van de gepensioneerde belasten.

Situatie bij integrale toepassing van het fiscale en sociale woonlandbeginsel:

Wonen in Nederland met Zweeds pensioen		Wonen in Zweden met Nederlands pensioen
fiscale heffing	sociale heffing	fiscale heffing	sociale heffing
Nederland	Nederland	Zweden	Zweden (nihil)
Gelijke behandeling in woonstaat (Nederland)		Gelijke behandeling in woonstaat (Nederland)
Wonen in Nederland met Nederlands en Zweeds pensioen		Wonen in Zweden met Nederlands en Zweeds pensioen
fiscale heffing	sociale heffing	fiscale heffing	sociale heffing
Nederland	Nederland	Zweden	Zweden (nihil)
Gelijke behandeling in woonstaat		Gelijke behandeling in woonstaat

Is de ultieme oplossing politiek haalbaar?

Bovenstaande oplossing – gelijke behandeling in de woonstaat – is niet eenvoudig. In het voorbeeld Zweden-Nederland is de belastingheffing over pensioenen tegengesteld (gesplitst) gecoördineerd. Voor wettelijke pensioenen geldt het bronstaatbeginsel, voor aanvullende bedrijfspensioenen geldt het woonstaatbeginsel. Het belastingverdrag moet dus gewijzigd worden. De wijziging van de coördinatieverordening nr. 883/2004 kan in Brussel geregeld worden. Dit is allesbehalve eenvoudig met 28 lidstaten.

Er zijn echter veel meer grensovergangen en belastingverdragen. In de relatie Nederland-België kan gelijke behandeling van gepensioneerden in het woonland gerealiseerd worden door wijziging van de coördinatieverordening nr. 883/2004. In de relatie Nederland-Duitsland zou zowel de coördinatieverordening nr. 883/2004 als het belastingverdrag Nederland-Duitsland gewijzigd moeten worden. Om de problemen van grensoverschrijdende gepensioneerden op te lossen zullen een groot aantal belastingverdragen en de coördinatieverordening nr. 883/2004 gewijzigd moeten worden. Toepassing van het integrale woonlandbeginsel is de oplossing. Desnoods met een overgangsregeling voor de bestaande gevallen. Er zal ook een aanpassing moeten plaatsvinden van de verblijfsrichtlijn nr. 2004/38. In deze richtlijn is immers als verblijfsvoorwaarde opgenomen dat de EU-burger moet beschikken over een ziektekostenverzekering.

De problemen van gepensioneerden in de Europese Unie oplossen is als het oplossen van 28 wiskundige vergelijkingen met 29 onbekenden. Dit is een onoplosbaar (wiskundig) probleem. Het probleem kan opgelost worden door één onbekende te elimineren. Die onbekende is voor de internationale fiscale beleidsambtenaar de internationale sociale beleidsambtenaar vice versa. Als zij elkaars coördinatieregels zouden kennen, zou de discoördinatie opgelost kunnen worden.

Prof. Gijs Vonk schreef ooit een artikel met als titel ‘De sociale zekerheid komt van Venus, de fiscus is van Mars’(45). De grensoverschrijdende gepensioneerden zijn van moeder aarde. Zij staan met beide benen op de grond. De fiscale én sociale beleidsambtenaren en wetenschappers staan met hun hoofden in de wolken. De grenzen tussen fiscaliteit en sociale zekerheid zijn allesbehalve open. Er staat een IJzeren Gordijn tussen de beide disciplines. Door grensverleggend samen te werken, kunnen de problemen van grensoverschrijdende gepensioneerden opgelost worden.

De burgers die gebruik gemaakt hebben van het vrij verkeer van werknemers c.q. personen mogen hun geloof in de Europese Unie niet verliezen. De pioniers van de interne markt zijn het beu. De tijd dringt!

 

1 Artikel 24 van Richtlijn 2004/38 EG (Gelijke behandeling)

2 Zie rechtsoverweging nr. 86 in arrest Gertraud Hartmann (C-212/05) HvJ EG 18 juli 2007, rechtsoverweging nr. 55 in arrest Weigel (C-387/01) HvJ EG 29 april 2004 en rechtsoverweging nr. 51 in arrest Claude Hervein (C-393/99) HvJ EG 19-03-2002

3 Artikel 11, lid 3 onder e van verordening nr. 883/2004

4 Artikel 24 van verordening nr. 883/2004 (Geen recht op verstrekkingen krachtens de wetgeving van de lidstaat van de woonplaats)

5 De medische zorg beperkt tot verstrekkingen. Er bestaat geen recht op vrij besteedbare zorguitkeringen

6 Artikel 18 OESO-modelverdrag, het pensioenartikel, gaat uit van de toedeling van het heffingsrecht aan de woonstaat van de pensioengerechtigde in plaats van aan de staat waarin het pensioen is opgebouwd (de bronstaat), nu de pensioengerechtigde in de eerstgenoemde staat gebruikmaakt van de openbare voorzieningen

7 Er wordt vaak een onderscheid gemaakt tussen wettelijke, aanvullende (bedrijfs)pensioenen en ambtenarenpensioenen

8 Zie uitspraak over dubbele heffingen: ECLI:NL:CRVB:2012:BW7671

9 Zie rechtsoverwegingen nr. 28 en 29 in de conclusie van advocaat-generaal P. Mengozzi in de zaak Derouin (C‑103/06). HvJ 18 oktober 2007 

10 Schriftelijke EP-vraag d.d. 15 december 2005 van Ria Oomen-Ruijten (PPE-DE) aan de Europese Commissie. Antwoord d.d. 3 maart 2006 (E-4754/2005)

11 Een Nederlandse gepensioneerde, die naar het buitenland verhuist, kan zijn aanvullende verzekering niet continueren

12 Er bestaat geen recht op uitkeringen in verband met langdurige zorg (Duitse Pflegegeld, Vlaamse zorguitkering enz.)

13 Artikel 6.3.1 Regeling zorgverzekering. Woonlandfactor is geïntroduceerd als gevolg van een uitspraak van de Rechtbank Den Haag. Zie ook ECLI:NL:RBSGR:2006:AV7778

14 De gemiddelde zorgkosten (2013) waren voor Zweden € 3.828,26 respectievelijk Nederland € 3.496,61 per jaar. De woonland-factor is dan 1,0948

15 Artikel 27 verordening nr. 883/2004 (Verblijf van de pensioengerechtigde en zijn gezinsleden in een andere lidstaat dan die waar zij wonen). Zie bijlage IV van verordening nr. 883/2004

16 Artikel 18 lid 1 DBV Nederland-Zweden (1991)

17 Artikel 18 lid 1 respectievelijk artikel 19 DBV Nederland-Zweden (1991)

18 Betrokkene moet uiteraard voldoen aan de voorwaarden om sociaal verzekerd te zijn

19 Alleen het AOW-pensioen wordt niet in Zweden belast

20 Een andere unilaterale oplossing wordt gehanteerd door Denemarken. Een in Denemarken wonende gepensioneerde mag zijn Nederlandse zorgbijdrage verrekenen met de in Denemarken betaalde inkomstenbelasting

21 Bijlage IV bij Verordening nr. 883/2004 Meer rechten voor pensioengerechtigden die naar de bevoegde lidstaat terugkeren (artikel 27, lid 2)

22 De facto is bedraagt de te betalen loonbelasting over de AOW-uitkering € 0

23 Probleem is dat Zweden een deel van het Nederlandse pensioeninkomen (AOW) niet kan belasten

24 Artikel 27 Verordening nr. 883/2004

25 www.missoc.org

26 Dit geldt niet voor de Anw-premieheffing. Betrokkene kan zich laten vrijstellen van de Anw-premieplicht. Zie: Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen 1999

27 Artikel 18 DBV Nederland-Zweden. Wettelijke pensioenen (AOW, Allmänpension) mogen belast worden in bronstaat. Aanvullende bedrijfspensioenen/Tjänstepension mogen belast worden in de woonstaat

28 Woont een ZW-NL gepensioneerde in Spanje, dan betaalt hij zorgpremies over het wereldinkomen in het pensioenland (NL of ZW) alwaar hij het langst sociaal verzekerd was. Verder gelden de belastingverdragen tussen Nederland respectievelijk Zweden en Spanje.

29 Artikel 23 van verordening nr. 883/2004 (Recht op verstrekkingen krachtens de wetgeving van de lidstaat van de woonplaats)

30 Artikel 20 van verordening nr. 883/2004 (Reizen met het oogmerk verstrekkingen te ontvangen buiten de woonstaat)

31 Zie noot 29

32 Dit geldt ook voor de Anw-premieheffing. Betrokkene kan zich onder bepaalde voorwaarden laten vrijstellen van de Anw-premieplicht. Zie: Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen 1999

33 In dit geval zou Zweden ook een korting op de belasting moeten toekenning. Een deel van de Zweedse belasting wordt besteed aan gezondheidszorg. De gepensioneerde betaalt over zijn wereldinkomen de Nederlandse Zvw/Wlz-premies. Er is dus sprake van economische dubbele heffing

34 Zie noot 30

35 Het betreft zgn. enkelgepensioneerden. VWS- Verzekerdenmonitor 2016. Directie Zorgverzekeringen Ministerie van Volksgezondheid, Welzijn en Sport.

36 De Duitse Altesrente wordt, omdat deze minder dan € 15.000 per jaar bedraagt, belast Nederland.

37 Artikel 17 belastingverdrag Nederland-Duitsland

38 Artikel 24 van Verordening nr. 883/2004

39 Artikel 23 van Verordening nr. 883/2004

40 Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011. Ministerie van Financiën, 11-2-2011, nr. IFZ/2011/100 M2

41 De werknemerspremies voor het Zweedse ouderdomspensioen (Älderspension) zijn fiscaal aftrekbaar; de werkgeverspremies vrijgesteld. Bron: Kwalificatie buitenlandse socialezekerheidsstelsels. Directoraat-generaal Belastingdienst /Cluster Fiscaliteit. Mededeling van 5 januari 2016, DGB 2016/20

42 Artikelen 23 t/m. 30 van verordening nr. 883/2004. Het woonlandbeginsel voorkomt ook de samenloop/cumulatie van prestaties/uitkeringen bij langdurige zorg (art 34 van verordening nr. 883/2004)

43 Dit geldt niet voor ambtenarenpensioenen

44 Inzake Belgische solidariteitsbijdrage ECLI: NL:PHR:2012:BV1433. Inzake de Franse CRDS en CSG zie HvJ arresten van 15 februari 2000 Commissie/Frankrijk (C-34/98 respectievelijk C-169/98). Idem HvJ 26 februari 2015 in zaak C-623/13 (de Ruyter)

45 De sociale zekerheid komt van Venus, de fiscus is van Mars, Sociaal Maandblad Arbeid, 2004, pagina 3-5

Bijlage 1

Gepensioneerden Nederland-Duitsland met enkel een Duits of een Nederlands pensioeninkomen vice versa

Wonen in Nederland met alleen Duits pensioen > € 15.000		Wonen in Duitsland met alleen Nederlands pensioen > € 15.000
fiscale heffing door	sociale heffing door	fiscale heffing door	sociale heffing door
Duitsland	Duitsland	Nederland	Nederland
Geen gelijke behandeling in woonstaat doch wel in pensioenstaat		Geen gelijke behandeling in woonstaat doch wel in pensioenstaat
Wonen in Nederland met Duits pensioen < € 15.000		Wonen in Duitsland met Nederlands pensioen< € 15.000
fiscale heffing door	sociale heffing door	fiscale heffing door	sociale heffing door
Nederland	Duitsland	Duitsland	Nederland
Geen gelijke behandeling		Geen gelijke behandeling

Duitsland past geen woonlandfactor toe bij de heffing van de Duitse zorgpremies. Nederland wel (0,8372).

 

Gepensioneerden Nederland-Duitsland met Duits én Nederlands pensioeninkomen vice versa

Wonen in Nederland met Duits pensioen > € 15.000 plus Nederlands pensioen		Wonen in Duitsland met Nederlands pensioen > € 15.000 plus Duits pensioen
fiscale heffing door	sociale heffing door	fiscale heffing door	sociale heffing door
door Nederland en Duitsland (gesplitst)	Nederland	door Nederland en Duitsland (gesplitst)	Duitsland
Geen gelijke behandeling		Geen gelijke behandeling
Wonen in Nederland met Duits pensioen< € 15.000 plus Nederlands pensioen		Wonen in Duitsland met Nederlands pensioen< € 15.000 plus Duits pensioen
fiscale heffing door	sociale heffing door	fiscale heffing door	sociale heffing door
Nederland	Duitsland	Duitsland	Nederland
Geen gelijke behandeling		Geen gelijke behandeling

Duitsland past geen woonlandfactor toe bij de heffing van de Duitse zorgpremies. Nederland wel (0,8372)

 

Gepensioneerden Nederland-België vice versa

Wonen in Nederland met Belgisch pensioen		Wonen in België met Nederlands pensioen
fiscale heffingen door	sociale heffing door	fiscale heffingen door	sociale heffing door
Nederland	België	België	Nederland
Geen gelijke behandeling		Geen gelijke behandeling
Wonen in Nederland met Nederlands én Belgisch pensioen		Wonen in België met Nederlands én Belgisch pensioen
fiscale heffing door	sociale heffing door	fiscale heffing	sociale heffing
Nederland	Nederland	België	België
Gelijke behandeling in woonstaat		Gelijke behandeling in woonstaat

België past geen woonlandfactor toe bij de heffing van de zorgpremies. Nederland wel (0,7029)

 

Uit bovenstaande tien gevallen kan worden geconcludeerd dat slechts in enkele gevallen sprake is van gelijke behandeling in de woonstaat. In het geval dat belastingheffing en premieheffing discoördineren kunnen voordelige dan wel nadelige situaties ontstaan. Vaak zal lage belastingheffing door lidstaat a samenvallen met lage premieheffing door lidstaat b. Het omgekeerde zal ook voorkomen. In gevallen waarbij sprake is van fiscalisering van de gezondheidszorg kan er dubbele heffing plaatsvinden. De vraag is hoe samenhangende coördinatie te realiseren is.